提要：围绕征收房地产税是否有正当性的争论，焦点在于，中国的土地公有制和土地出让金制度是否同房地产税存在矛盾。
围绕征收房地产税是否有正当性的争论，焦点在于，中国的土地公有制和土地出让金制度是否同房地产税存在矛盾。本文就来辨析这两个关键问题。
土地公有制国家可以征收吗？有人提出，财产税适合于私有制的国家，而中国是土地公有制国家，不应该征收房地产税。这种说法是站不住脚的，土地公有制不是中国征收房地产税的法理障碍。
首先，房地产产权是一个权利束，其中包括了拥有权、使用权、收益权、处置权、开发权、转让权等多种权利。土地的公有制表明国家对土地享有拥有权。虽然我国仅承认对土地在一定租期内的有限使用权，但是谁也不可否认“土地使用权”本身就是一项财产性权利。《物权法》规定国家保护权利者的物权，其中包括“用益物权”，而“建设用地使用权”就属于“用益物权”的一种。“土地使用权”作为一项财产，从法律上它有明确归属，从会计学说它能给权利人带来现实利益。一间房子买了十年之后又卖了，房屋肯定折旧，但房价却高了，其中的收益就是土地使用权带来的。如果这不是一项财产，怎么会给使用者带来真金白银？既然土地的使用权是一项财产权并带来收益，为什么不能成为征税对象？
其次，从税法实践看，不仅土地使用权人，连土地的承典人(如契税)、不动产的实际占用人(耕地占用税)，也可以成为纳税人。因此，能从财产中收益，就能成为纳税人。没有所有权，就不能纳税，这是说不通的。
再次，在国际经验上，土地公有制国家和地区仍然可以开征房地产税。如新加坡、香港、以色列等，虽然也是土地公有制，但是仍然开征房地产税性质的差饷和财产税，使得土地增值的收益能够用于公共物品和公共服务的提供。
同土地出让金冲突吗？自从征收房地产税的建议被正式提出，各方都在讨论其与土地出让金和地租的关系。总结各方的观点，主要分为三种。第一种观点认为，中国土地是国家所有，土地出让金与房地产税是重复征收，不应该征收房地产税；第二种观点认为应该改变现行土地出让方式，从批租改为年租，与房地产税合并；第三种观点则认为土地出让金与房地产税是两种性质不同的事物，不能互相替代。下面我们就这三种观点进行简单的分析。
首先我们要从性质上分析房地产税和土地出让金，也就是地价、地租和税收之间的区别。地价是指土地在自由市场中交易的价格，一般指的是土地所有权的交易价格。而土地出让金是获得土地使用权时支付的市场价格，是租金的一种形式。地租是土地使用者向土地所有者支付的。中国内地的土地出让制度借鉴了香港的批租制。香港取了从开发商一次性收取土地出让金，还每年向房屋的所有人收取租金，按照土地应课差饷租值(评估值)的3%缴纳。
房地产税作为税收的一种，是国家凭借政治权力，按照法律规定，对不动产部分收益强制地、无偿地占有。征收房地产税的理论是基于土地经济学。土地的价值增长一部分来自土地所有人和使用人的私人投资，还有一部分是社会提供的公共服务和基础设施及经济发展法律变革等外在因素导致的。这些外部因素带来的土地增值应属于公共收益，应由政府公共部门代表社会通过税费的形式获得，用于收入再分配和公共物品及服务的提供。另外，按使用者付费的原则，土地和房屋的所有者或使用者都应为社会提供的公共物品和服务如教育、医疗、基础设施付费，房地产税是与收益相匹配的收益税。从这里可以看出，土地出让金和房地产税是完全不同的概念，不是重复征收。
第二种观点说得更详细点是，在土地出让环节一次性缴纳的土地出让金改为按年缴纳，合并入房地产税。其主要的观点认为，应该改革现有土地出让方式，取消现行一次性缴纳土地出让金的方式，改为每年缴纳的方式。这样的做法可以把地价的负担从房地产开发者身上后移到房屋使用者身上，政府在向房地产开发者供给土地时，就可以无偿拨付，房地产开发成本下降，房价就会大幅下降。笔者认为，土地出让金是土地使用者为了获得土地使用权而支付的价格，可以一次性交付，或以分期付款的方式按年租金付款。这样可以降低地价并反映在房价上。房地产税可以减少地方政府对土地出让金的依赖，但不应完全替代土地出让金，以免混淆土地使用权与所有权的区别与界限。
笔者认为第三种观点是符合价格与税收定义的。税收和价格在形成机制上完全不同，不能因为其对象都是土地就认为应该互相替代。房地产产权是一个权利束。此外，由于土地稀缺性、位置固定性等特性，房地产的权利束中还应包括排斥他人获得这些权益的排他权。从这个角度分析，土地的出让行为是使用权的转移，因此土地出让金是土地使用权转移时的价格。而房地产税是由于房地产所有者享有了排他权，占有了地段优势、公共服务等收益，因此政府需要通过税收手段来对这部分收益进行再分配。此外，认为房地产税是一种收益税的理论认为，房地产税本质上是公共物品的价格。纳税主体缴纳的房地产税接近于他们从地方政府所接受服务的价格，用于这些服务的税收都被资本化，吸纳进房地产的价值中去了。
作为地方政府收入，房地产税主要用于地区基础设施的建设和公共服务，所以其征收与土地出让金是不可以替代的。
税金同征是中国内地特有的吗？之所以房地产税与土地出让金的关系问题在中国成为讨论的热点，主要原因是由于中国土地是国家所有，公民只享有土地的使用权。通过对世界主要国家和地区财产税的研究，笔者发现，即使在土地公有制的国家和地区，也同时存在着土地出让金、财产税。如中国香港地区、澳大利亚的堪培拉和以色列，租用公有土地的承租人需要一次性缴纳土地出让金，并每年缴纳房地产税。
以香港地区为例。香港的土地为政府所有，政府采用“批租”的方式出让一定年期的土地使用权。这与内地的土地所有者和出让方式相同。
香港地区的土地批租由地政总署负责，采用公开拍卖或者招标的方式出让土地使用权，与政府签订“地契”，成交价就是土地出让金。香港地区土地使用权批租也是有年期的，1997年之前，批租的年期有75年、99年和999年三种，1997年之后新批租的土地使用年期一律为50年。可见，香港土地批租制度与内地土地出让制度大致相同。
除了要缴纳土地批租时候的土地价格，土地使用过程中，土地使用者还需要缴纳“地税”。“地税”是在香港法律中规定的，地契的拥有者有义务缴纳地税。虽然叫地税，但是从本质上讲，地税就是地租。地税按照评估价值进行征收，税率由《联合声明》确定，并在地契中有明确记载，目前为应课差饷租值的3%。香港差饷物业估价署每年会对全香港的物业进行统一的评估，作为征收差饷和地租的基础。根据应缴地租的多少，地政总署会确定相应的征收方式，但是大多数是以年为单位按季度缴纳。
差饷是香港地区对财产税的叫法，法律规定物业的拥有者或者占用者都有义务缴纳。差饷的税基也是差饷物业估价署每年对全部物业的评估价值。税率不固定，每年由立法会根据政府预算确定，目前的税率为5%。与地租不同，差饷作为税收，特区政府可以根据经济社会情况对差饷实施豁免或者宽减，这也体现了税收作为经济调控的财政工具的职能。差饷的征收方式也是以年为单位按季度缴纳，是对房屋征收的房地产税。2010年，香港财政收入3184亿元，其中土地出让金占全部财政收入的12.4%，差饷收入占3.1%，地租占1.8%。
通过对香港土地批租、地租和差饷的分析，我们看到土地公有制下征收土地出让金、地租和房地产税并不是内地特有的情况。香港地区的经验可以作为内地房地产税收制度和土地出让制度的很好的借鉴。
(作者系北京大学—林肯研究院城市发展与土地政策研究中心主任，北京大学城市与环境学院教授)
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